Steueranwalt Leipzig | Steuerstreit und Steuerstrafverteidigung

Rico Deutschendorf ▪ Rechtsanwalt | Fachanwalt für Steuerrecht | Steuerstrafverteidiger | Dozent ▪ Leipzig | Sachsen | bundesweit

Category: Rechtsprechung

  • „Cum-Ex“-Schlüsselfigur: BGH bestätigt Verurteilung von Hanno Berger

    Der Bundesgerichtshof (BGH) verwarf mit Beschluss vom 29.10.2024 (Aktenzeichen: 1 StR 58/24) die Revision gegen das zugrundeliegende Urteil des Landgerichts Wiesbaden vom 30.05.2023 (Aktenzeichen: 6 KLs – 1111 Js 18753/21) als unbegründet. Dieses hatte den Angeklagten, bei dem es sich um einen „zugelassenen, derzeit inhaftierten Rechtsanwalt“ handelt, wegen Steuerhinterziehung in drei Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von acht Jahren und drei Monaten verurteilt.

    Formmangel im Zusammenhang mit beA-Übermittlung problematisiert

    Der BGH problematisierte zunächst einen möglichen Verstoß gegen § 32d StPO. Nach dieser Vorschrift sollen Verteidiger und Rechtsanwälte den Strafverfolgungsbehörden und Gerichten Schriftsätze und deren Anlagen sowie schriftlich einzureichende Anträge und Erklärungen als elektronisches Dokument übermitteln. Die Berufung und ihre Begründung, die Revision, ihre Begründung und die Gegenerklärung sowie die Privatklage und die Anschlusserklärung bei der Nebenklage müssen sie als elektronisches Dokument übermitteln.

    Der Angeklagte – zugelassener Rechtsanwalt – hatte selbst eine Gegenerklärung abgegeben. Diese Gegenerklärung wurde durch einen allein „in der Strafvollstreckung“ mandatierten Verteidiger über dessen (des Verteidigers) besonderes elektronisches Anwaltspostfach (beA) an den BGH „zur weiteren Bearbeitung“ übersandt.

    Der BGH ließ offen, ob das den Wirksamkeitserfordernissen des § 32d StPO genügt, weil dies nicht entscheidungserheblich war.

    Praxis-Tipp

    Die elektronische Übermittlung insb. der Revisionsschrift, der Begründungsschrift und der Gegenerklärung (§ 32d S. 2 StPO) ist Wirksamkeitsvoraussetzung. Der Verteidiger muss erkennbar selbst die volle Verantwortung für den Inhalt dieser Schriftsätze übernehmen. Das bloße Weiterleiten von Erklärungen des Angeklagten genügt nicht. Auch an der Mandatierung des Verteidigers für die Revision bestehen Zweifel, weil sich die Mandatierung – warum auch immer – nur auf die Strafvollstreckung bezog.

    Unzulässige Vorbefassung nicht hinreichend dargelegt

    Mit der vom Angeklagten vorgebrachten Rüge einer unzulässigen Vorbefassung des Landgerichts (Art. 6 Abs. 1 Satz 1 EMRK) hat sich der BGH inhaltlich nicht befasst. Eine Verfahrensrüge dieser Stoßrichtung sei nicht innerhalb der Revisionsbegründungsfrist des § 345 Abs. 1 StPO erhoben worden.

    Entgegen der Ansicht des Angeklagten resultiere allein aus einer die Besorgnis der Befangenheit begründenden Vorbefassung eines Richters auch kein von Amts wegen zu prüfendes Verfahrenshindernis. Nicht jede (behauptete) Verletzung einer der Garantien des Art. 6 EMRK begründe einen derart schwerwiegenden Verfahrensfehler, der es rechtfertigen würde, das Strafverfahren ohne abschließende Sachentscheidung einzustellen.

    Im Übrigen seien bei Besorgnis der Befangenheit eines Berufsrichters die hierfür eröffneten Ablehnungs- und Rügemöglichkeiten gemäß §§ 24 ff., 338 Nr. 3 StPO auch vorrangig auszuschöpfen.

    Schuld- und Strafausspruch bestätigt – Einzelfragen zu „Cum-Ex“

    Der Schuld- und der Strafausspruch wurde vom BGH bestätigt. Der BGH weist darauf hin, dass im Veranlagungszeitraum 2006 Dividendenkompensationszahlungen nicht der Kapitalertragsteuer unterlagen. Beim Erwerb von Aktien im Wege eines Cum-Ex-Geschäfts wäre Kapitalertragsteuer beim Erwerber daher nur dann anzurechnen, wenn ihm die Abführung der Kapitalertragsteuer auf die originäre Dividende zuzurechnen wäre, weil er schon durch den Abschluss des schuldrechtlichen Vertrags wirtschaftlicher Eigentümer der Aktie wurde. Dies war
    aber beim Erwerb vom Leerverkäufer im Veranlagungszeitraum 2006 ebenso wenig der Fall wie in späteren Veranlagungszeiträumen.

    Die Finanzbehörden hätten auch nicht schon aufgrund einer schlichten Bezugnahme auf § 20 Abs. 1
    Nr. 1 Satz 4 EStG bei Abgabe der Körperschaftsteuererklärung erkennen müssen, dass keine Kapitalertragsteuer hätte angerechnet oder erstattet werden dürfen. Hierbei handele es sich aber auch um urteilsfremdes Vorbringen, denn hierzu habe das Landgericht nichts festgestellt.

    Praxis-Tipp

    Das Revisionsverfahren dient allein der rechtlichen Überprüfung. Dabei ist das Revisionsgericht an den von der Tatsacheninstanz festgestellten Sachverhalt gebunden. Mit neuen Sachverhalt („urteilsfremdes Vorbringen“) wird man nicht gehört.

    Revisionsverfahren gegen Einziehungsentscheidung abgetrennt

    Darüber hinaus hatte das Landgericht die Einziehung des Wertes von Taterträgen in Höhe von 1.084.500 € angeordnet. Die Entscheidung über die auch dagegen gerichtete Revision stellte der BGH jedoch zurück, weil sich anderenfalls die Entscheidung über die anderen Rechtsfolgen der Tat (Strafausspruch) unangemessen verzögern würde. In diesem Fall ist eine Abtrennung des Verfahrens über die Einziehung möglich (§ 422 StPO).

  • Kein Vorsatz bei Steuerhinterziehung: Vertrauen auf Mitarbeiter und Steuerberater entlastet

    Schon etwas her, aber in der Praxis sehr relevant: Eine relativ kurze Entscheidung des Bundesgerichtshofs (BGH) vom 25.01.2023 (Aktenzeichen: 1 StR 199/22) befasst sich mit der Frage, ob Vorsatz oder Leichtfertigkeit auch dann vorliegt, wenn sich der Steuerpflichtige bei der Erfüllung seiner steuerrechtlichen Pflichten auf Mitarbeiter oder seinen Steuerberater verlässt.

    Landgericht sprach mangels Vorsatzes und Leichtfertigkeit frei

    Das Landgericht sprach den Angeklagten vom Vorwurf der Steuerhinterziehung (§ 370 AO) frei. Der Angeklagte habe nicht vorsätzlich gehandelt, weil er bei Erstellung der Buchhaltung und der Steuererklärungen auf seine Mitarbeiter und auf seine steuerlichen Berater vertraut habe. Er habe auch keinen Anlass gehabt, deren Arbeit infrage zu stellen. Leichtfertigkeit (§ 378 AO) liege daher ebenfalls nicht vor.

    Bestätigung des Freispruchs durch den BGH

    Der BGH bestätigte die Beweiswürdigung des Landgerichts und verwarf die Revision der Staatsanwaltschaft. Die Beurteilung des Landgerichts, der Angeklagte habe weder vorsätzlich noch leichtfertig gehandelt, sei revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

    Praxis-Tipp

    Unternehmerisch tätige Mandanten lassen ihre steuerlichen Angelegenheiten (Buchführung, Jahresabschlüsse, Steuererklärungen) meist von einem Steuerberater erledigen. Dem sachkundigen Rat eines Steuerberaters oder Rechtsanwalts darf der Steuerpflichtige regelmäßig vertrauen, wenn der Sachverhalt vom Berater umfassend geprüft wurde.

    Der Steuerpflichtige muss aber darlegen, dass er seinen Berater über alle Umstände informiert hat und wie die Rechtsauskunft des Beraters im Einzelnen lautete. Gelingt dies – was eine entsprechende Dokumentation der Beratungsanfrage und der Auskunft des Beraters voraussetzt –, ist der Vorsatz (§ 370 AO) zu verneinen.

    Aber auch Leichtfertigkeit (§ 378 AO) liegt dann im Regelfall nicht vor. Die Rechtsprechung versteht § 378 AO als „Auffangtatbestand“: Bestehen Anhaltspunkte dafür, dass sich der Steuerpflichtige zumindest leichtfertig verhalten hat, kommt ein Freispruch vom Vorwurf der Steuerhinterziehung wegen nicht erwiesenen Tatvorsatzes nur in Betracht, wenn zugleich geprüft wird, ob § 378 AO vorliegt.

  • Steuerhinterziehung durch Steuerberater: Verurteilung in der Revision teilweise aufgehoben

    Ich verteidige einen Mandanten, dem vorgeworfen wird, als Steuerberater habe er Beihilfe und Anstiftung zur Steuerhinterziehung zugunsten seiner Mandanten sowie Steuerhinterziehung in eigener Sache begangen.

    Verurteilung vor Amts- und Landgericht

    Das Amtsgericht Leipzig verurteilte meinen Mandanten zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und drei Monaten (ausgesetzt zur Bewährung), teilweise sprach es frei.

    In der Berufung vor dem Landgericht Leipzig (Az. 11 Ns 221 Js 34298/21 (2)) – sowohl die Staatsanwaltschaft als auch ich hatten Berufung eingelegt – kam eine Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und zwei Monaten heraus, ebenfalls ausgesetzt zur Bewährung. Zudem sollte mein Mandant 30.000,00 € Geldauflage zahlen.

    Revision teilweise erfolgreich

    Meine Revision vor dem OLG Dresden hatte teilweise Erfolg (Beschluss vom 08.02.2024, Az. 1 ORs 13 Ss 501/22). Zwar konnte ich nicht mit meinen Argumenten gegen den Schuldspruch durchdringen. Die Verurteilung dem Grunde nach hat das OLG „gehalten.“ Allerdings bemängelte es den Strafausspruch.

    Insbesondere vermisste das OLG eine Entscheidung über die Kompensation einer rechtssstaatswidrigen Verfahrensverzögerung. Das steuerstrafrechtliche Ermittlungsverfahren gegen meinen Mandanten wurde (bereits) im Jahr 2015 eingeleitet, Anklage wurde aber erst in 2020 erhoben. Zudem begann erst im September 2021 die Hauptverhandlung. Das Landgericht hätte diese Umstände näher darlegen und würdigen müssen.

    Zudem stellte das Landgericht in seinem Urteil die Berechnung der verkürzten Steuern teilweise nur unzureichend dar. Die aufgeführten Steuerverkürzungen waren für das OLG (teilweise) nicht nachvollziehbar.

    Und schließlich habe das Landgericht die lange Verfahrensdauer als wesentlichen Strafzumessungskriterium nicht hinreichend gewürdigt.

    Die Sache wurde zur neuen Verhandlung und Entscheidung an eine andere Kammer des Landgerichts Leipzig zurückverwiesen.

    Praxis-Tipp

    Die Urteilsfeststellungen müssen insbesondere enthalten, welche Steuern zu welchem Zeitpunkt tatsächlich (nicht, zu niedrig oder zu spät) festgesetzt wurden („Ist-Steuer“), die Besteuerungsgrundlagen für die gesetzlich geschuldete Steuer („Soll-Steuer“), eine im Einzelnen nachvollziehbare Berechnung der „Soll-Steuern“, gesondert für jede Steuerart und für jeden Steuerabschnitt sowie eine Gegenüberstellung von „Soll-“ und „Ist-Steuer“, deren Differenz die Steuerverkürzung ergibt (BGH, 08.08.2017, 1 StR 519/16).

    Kommt es in einem (Steuer-)Strafverfahren zu einem großen zeitlichen Abstand zwischen Tat und Urteil, kann dies bei der Bestimmung der Rechtsfolgen unter drei verschiedenen Aspekten von Bedeutung sein:

    Zunächst kann der betreffende Zeitraum bereits für sich genommen ins Gewicht fallen. Unabhängig hiervon kann einer überdurchschnittlich langen Verfahrensdauer eine eigenständige Bedeutung zukommen, bei der insbesondere die mit dem Verfahren selbst verbundenen Belastungen des Angeklagten zu berücksichtigen sind. Und schließlich kann sich eine darüber hinaus gehende rechtsstaatswidrige Verfahrensverzögerung zu Gunsten des Angeklagten auswirken. Diese Umstände sind als jeweils eigenständige und auch bestimmende Strafzumessungsgründe (§ 267 Abs. 3 S. 1 StPO) bei der Strafzumessung zu berücksichtigen (BGH, 26.10.2017, 1 StR 359/17).

    Update (23.08.2024)

    Zwischenzeitlich fand die zweite Berufungshauptverhandlung nach Zurückverweisung statt. Heraus kam (nur noch) eine Gesamtgeldstrafe von 250 Tagessätzen zu je 50 €, also 12.500,00 €. Mein Mandant hat diese akzeptiert.

  • Beihilfe zur Steuerhinterziehung durch „Gefälligkeitsgutachen“ zu „Cum-Ex“-Geschäften?

    Im Steuerstrafverfahren wird hin und wieder mit dem Argument verteidigt, der Mandat habe nicht vorsätzlich oder jedenfalls nicht schuldhaft gehandelt, weil er auf den Rat eines steuerlichen oder anwaltlichen Beraters vertraut habe.

    Grundsätzlich darf ein Steuerpflichtiger dem Rat seines (Steuer-)Beraters vertrauen, jedenfalls dann, wenn der Sachverhalt vom Berater umfassend geprüft wurde. Bei komplexeren Sachverhalten und erkennbar schwierigen Rechtsfragen ist regelmäßig ein detailliertes, schriftliches Gutachten erforderlich, wobei es sich nicht um ein bloßes „Gefälligkeitsgutachten“ handeln darf.

    Hin und wieder geraten auch Berater in den Sog der Strafverfolgung. In einem „Cum-Ex“-Fall vor dem Landgericht Frankfurt/Main ist kürzlich ein ehemaliger Anwalt einer Großkanzlei zu dreieinhalb Jahren Haft verurteilt worden. Der Vorwurf lautete auf Beihilfe zur Steuerhinterziehung im besonders schweren Fall. Er habe eine Bank zu „Cum-Ex“-Deals beraten und mit „Gefälligkeitsgutachten“ die Täuschung des Fiskus mit ermöglicht.

    Wahrscheinlich wird die Sache vor dem Bundesgerichtshof (Revision) landen.

    Praxis-Tipp

    Wird einem Berater (insb. Steuerberater, Rechtsanwalt, Wirtschaftsprüfer) eine Beihilfe zur Steuerhinterziehung seines Mandanten vorgeworfen, ist die BGH-Rechtsprechung zum „berufstypischen Verhalten“ zu beachten.

  • Betriebsprüfung post(h)um?

    Eine Betriebsprüfung ist auch dann zulässig, wenn der Betriebsinhaber bereits verstorben ist und die Erben den Betrieb nicht weiterführen.

    Das entschied das Hessische Finanzgericht am 10.05.2023 (Az. 8 K 816/20). Weil die steuerlichen Pflichten mit dem Tod des Betriebsinhabers auf die Erben übergehen, müssen diese auch die Betriebsprüfung dulden.

    Beim Bundesfinanzhof ist hierzu eine Nichtzulassungsbeschwerde anhängig (Az. X B 73/23).

  • „Strafbarkeitslücken“ im Steuerstrafrecht?

    Nicht nur in strafrechtlichen Anfänger-Klausuren, auch in höchst(straf)richterlichen Entscheidungen taucht hin und wieder die Argumentation mit (angeblichen) „Strafbarkeitslücken“ auf. Ein bestimmtes Verhalten fällt zwar nicht so richtig unter einen Straftatbestand, es wird aber (trotzdem) als strafwürdig empfunden. Dann wird behauptet: Wenn das kein Diebstahl oder kein Betrug sei, dann bestünden aber „bedenkliche Strafbarkeitslücken“ – was ja nicht sein dürfe. Also fällt das Verhalten dann doch unter den Straftatbestand.

    Nun ist die Argumentationsfigur – wenn auch nur im Konjunktiv – auch im 1. Strafsenat des BGH angekommen, der für Revisionen im Steuer- und Zollstrafrecht zuständig ist.

    Steuererklärungspflicht bei widerrechtlicher Benutzung eines KFZ

    In einer Entscheidung des BGH vom 15.12.2022, Az. 1 StR 295/22, ging es um die widerrechtliche Benutzung eines Kraftfahrzeugs unter Verwendung von „Dublettenkennzeichen.“ Der Angeklagte ließ Fahrzeugkennzeichen nacherstellen, die schon für das Fahrzeug eines anderen ausgegeben wurden. Diese „Dublettenkennzeichen“ brachte er an seinem Fahrzeug an, um den Anschein amtlicher Zulassung zu erwecken. Dafür entsteht KFZ-Steuer und seit 2017 ergibt sich aus § 15 Abs. 1 KraftStDV (= eine Verordnung) in solchen Fällen auch eine Steuererklärungspflicht: Die Person, die das Fahrzeug im Inland benutzt, hat unverzüglich eine Steuererklärung beim zuständigen Hauptzollamt abzugeben.

    Ein Autodieb müsste also zeitnah einen Zwischenstopp beim nächsten Hauptzollamt einlegen, dann macht er zumindest steuerstrafrechtlich alles richtig (Achtung: Ironie!).

    Strafbarkeitslücke?

    Der BGH entschied, dass es nicht ausreicht, dass eine solche strafbewehrte Steuererklärungspflicht nur in einer Verordnung (KraftStDV) geregelt ist. Die wesentlichen Voraussetzungen der Strafbarkeit müssten sich schon aus dem Gesetz (KraftStG) selbst ergeben.

    „Die Erklärungspflicht als Voraussetzung der Strafbarkeit gemäß § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO ist für den Bürger nicht schon aufgrund des Kraftfahrzeugsteuergesetzes vorhersehbar; sie wird vielmehr erst aus § 15 KraftStDV deutlich.“

    Und dann führt der BGH aus:

    „Sollte sich daraus eine nicht gewollte Strafbarkeitslücke ergeben, wäre deren Schließung allein Aufgabe des Gesetzgebers …“

    Nach Vormbaum, JZ 1999, 613, gibt es aber allenfalls Straflosigkeits- und keine Strafbarkeitslücken.

  • Tatvollendung bereits mit Feststellungsbescheid – „Fall Schubeck“

    Der BGH hat die Verurteilung von Alfons Schuhbeck wegen Steuerhinterziehung bestätigt (BGH, 13.06.2023, 1 StR 53/23).

    In diesem Zusammenhang führte der BGH – im Einklang mit seiner bisherigen Rechtsprechung – aus, dass im Bereich der Ertragsteuern Tatvollendung schon mit Bekanntgabe des unrichtigen Feststellungsbescheides (Grundlagenbescheid) und nicht erst mit Bekanntgabe des unrichtigen Einkommensteuerbescheides (Folgebescheid) eintritt. Schon durch den unrichtigen Feststellungsbescheid werde ein nicht gerechtfertigter Steuervorteil i. S. v. § 370 Abs. 1 AO erlangt.

  • Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember in der Einnahmen-Überschuss-Rechnung

    Unternehmer müssen bis zum zehnten Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums eine Umsatzsteuervoranmeldung beim Finanzamt einreichen und die Vorauszahlung entrichten. Ist Voranmeldungszeitraum der Kalendermonat, dann ist die Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember bis zum 10.01. des Folgejahres zu entrichten.

    In welche Einnahmen-Überschuss-Rechnung?

    In der Praxis kommt es bei Einnahmen-Überschuss-Rechnern immer wieder zum Streit darüber, in welches Jahr (d. h., in welche Steuererklärung bzw. Einnahmen-Überschuss-Rechnung) die für Dezember geleistete Umsatzsteuervorauszahlung gehört.

    Beispiel

    Sachverhalt: Unternehmer U reicht die Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2020 am 10.01.2021 beim Finanzamt ein und überweist noch am gleichen Tag die Umsatzsteuervorauszahlung (2.500,00 €).

    Gehören die 2.500,00 € in die Einnahmen-Überschuss-Rechnung (EÜR) 2020 oder in die EÜR 2021?

    Grundsätzlich sind Ausgaben für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind (§ 11 Abs. 2 S. 1 EStG).

    Im Beispielsfall hieße das: Die Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember 2020 gehört in die EÜR 2021.

    Allerdings gibt es eine Sondervorschrift für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben: Wenn solche Ausgaben kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, abgeflossen sind, dann gelten sie als in diesem Kalenderjahr geleistet (§ 11 Abs. 2 S. 2 in Verbindung mit § 11 Abs. 1 S. 2 EStG). Die Rechtsprechung definiert „kurze Zeit“ als höchstens 10 Tage und behandelt Umsatzsteuervorauszahlungen als regelmäßig wiederkehrende Ausgaben.

    Lösung: Im Beispielsfall gehört die Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember 2020 also richtigerweise in die EÜR 2020, da es sich um eine regelmäßig wiederkehrende Ausgabe handelt, die innerhalb kurzer Zeit (10-Tages-Zeitraum) nach Beendigung des Kalenderjahres (hier: 2020) abgeflossen ist.

    Besonderheit bei Dauerfristverlängerung

    Bei einer so genannten Dauerfristverlängerung (§ 46 UStDV) verschiebt sich die Fälligkeit der Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember auf den 10.02. des Folgejahres. Der Bundesfinanzhof (BFH) entschied mit Urteil vom 21.06.2022, Az. VIII R 25/20, dass eine Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember, die zwar innerhalb des 10-Tages-Zeitraums gezahlt, aber aufgrund einer Dauerfristverlängerung erst später fällig wurde, abweichend von § 11 Abs. 2 S. 2 EStG erst im Jahr des Abflusses als Betriebsausgabe abgezogen werden kann.

    Abwandlung des Beispiels (angelehnt an BFH, 21.06.2022, VIII R 25/20)

    Sachverhalt: Unternehmer U überweist die Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember 2017 am 10.01.2018 an das Finanzamt. Es besteht eine Dauerfristverlängerung. U erfasst die Vorauszahlung in der EÜR 2017 als Betriebsausgabe.

    Lösung: Zwar wurde die Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember 2017 (vorfristig) innerhalb des 10-Tages-Zeitraums nach Ablauf des Kalenderjahres (2017) gezahlt. Allerdings wurde die Vorauszahlung aufgrund der Dauerfristverlängerung erst später (10.02.2018) fällig. Nach der BFH-Entscheidung ist § 11 Abs. 2 S. 2 EStG damit nicht anwendbar.

    Die Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember 2017 ist somit in der EÜR 2018 als Betriebsausgabe zu berücksichtigen.

    Was tun, wenn erst die Betriebsprüfung den „Unfall“ aufdeckt?

    In der Praxis kommt typischerweise einige Jahre später die Betriebsprüfung (BP) und deckt auf, dass – wie in der Abwandlung des Beispiels – die Umsatzsteuervorauszahlung für Dezember 2017 zu Unrecht in der EÜR 2017 angesetzt wurde und nicht in der EÜR 2018. Dann wird die BP die Vorauszahlung nicht als Betriebsausgabe in 2017 anerkennen.

    Der Steuerpflichtige wird jetzt begehren, dass die Vorauszahlung in 2018 als Betriebsausgabe anerkannt wird. Häufig ist die Veranlagung (Einkommensteuerbescheid oder Gewinnfeststellungsbescheid) für 2018 aber schon bestandskräftig, so dass eine Korrektur nur dann in Betracht kommt, wenn eine Änderungsvorschrift eingreift. Wenn man Glück hat, steht der Bescheid für 2018 noch unter Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 AO). Dann kann der Bescheid ohne weiteres auf Antrag geändert werden.

    Besteht kein Vorbehalt der Nachprüfung (mehr), dann scheiden andere Änderungsnormen (insb. §§ 129, 173 Abs. 1 Nr. 2, 174 Abs. 3 AO) grundsätzlich aus (BFH, 17.05.2017, X R 45/16; 03.05.2017, X R 4/16). Zu denken wäre allenfalls an § 177 Abs. 1 AO.

  • Sächsisches Finanzgericht: Mangelhafte Verfahrensdokumentation führt nicht ohne weiteres zur Schätzungsbefugnis

    Wenn die Besteuerungsgrundlagen nicht ermittelt oder berechnet werden können, dann darf und muss die Finanzbehörde schätzen (§ 162 Abs. 1 AO). Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden können.

    Auf die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung kommt es an

    § 158 AO besagt, dass formell ordnungsmäßige Buchführungen und Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen der Besteuerung zugrunde zu legen sind, soweit nach den Umständen des Einzelfalls kein Anlass besteht, ihre sachliche Richtigkeit zu beanstanden. Bei einer formell ordnungsmäßigen Buchführung wird also gesetzlich vermutet, dass sie auch sachlich richtig ist.

    Das Finanzamt – meist in Gestalt der Betriebsprüfung – wird regelmäßig nach Gründen suchen, warum die Buchführung nicht formell ordnungsgemäß sei, um die Vermutung des § 158 AO zu beseitigen und sodann schätzen zu können.

    Schätzungsanlass: Fehlerhafte Verfahrensdokumentation?

    Seit einigen Jahren greifen die Finanzämter verstärkt zu der Behauptung, die vorgelegte Verfahrensdokumentation sei mangelhaft. Damit sei die Buchführung formell ordnungswidrig, so dass eine Schätzung zulässig sei.

    So auch in meinem Fall. Ich vertrat eine GmbH, die im Bereich der Systemgastronomie tätig war. Das Finanzamt begründete im Rahmen einer Betriebsprüfung für die Jahre 2014 bis 2016 unter Verweis auf das BMF-Schreiben vom 14.11.2014 eine Schätzungsbefugnis u. a. damit, dass die Verfahrensdokumentation in Gestalt der Datensatzbeschreibung mangelhaft sei. Damit sei die Nachprüfbarkeit und Nachvollziehbarkeit der Kassendaten erheblich beeinträchtigt. Daher könnten „die Kassendaten nicht nach § 158 AO der Besteuerung zugrunde gelegt werden.“ Dies habe „zur Folge, dass gemäß § 162 Absatz 2 Satz 2 in Verbindung mit Absatz 1 AO die daraus resultierenden Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden müssen.“

    „Zum Hier-Essen oder zum Mitnehmen?“ – Testkäufe

    Sodann gruppierte die Betriebsprüfung die „Außer-Haus-“ und „Im-Haus-Umsätze“ um, weil „einige Bediener überdurchschnittlich viele Buchungen ‚außer Haus‘, d. h. zum ermäßigten Steuersatz, vorgenommen haben.“ Das erscheine „unwahrscheinlich“ und könne nicht anerkannt werden. „Insoweit liegt aus Sicht der Betriebsprüfung ein materieller Mangel vor.“

    Flankierend nahm das Finanzamt im Jahr 2019 vier Testkäufe vor, um das Verhältnis der „Außer-Haus-“ und „Im-Haus-Umsätze“ zu überprüfen. „Bei zwei dieser Stichproben wurden auf den Kassenbons zu niedrige Steuersätze mit dem Aufdruck ‚zum Mitnehmen‘ ausgewiesen, obwohl die Speisen vor Ort verzehrt wurden.“ Folge: Die Umsätze zu 7 % (ermäßigter Steuersatz, „zum Mitnehmen“) wurden von der Beitriebsprüfung reduziert und die Umsätze zu 19 % stark erhöht, was zu Umsatzsteuernachforderungen führte.

    Hiergegen legte ich für meine Mandantin Einspruch ein. Das Einspruchsverfahren ist noch anhängig. Allerdings lehnte das Finanzamt die beantragte Aussetzung der Vollziehung (AdV) ab, so dass ich für meine Mandantschaft einen AdV-Antrag beim Finanzgericht stellte.

    Finanzgericht relativiert Bedeutung der Verfahrensdokumentation

    Das Finanzgericht gab meinem AdV-Antrag insoweit statt (Beschluss vom 28.09.2022, Az. 1 V 864/21). Es verneinte schon den Schätzungsanlass. Es sei „zweifelhaft, ob ein Schätzungsanlass deswegen besteht, weil die Betriebsprüfung zur Beschaffung der Kassendaten mehrere Anläufe benötigte und … ‚unverhältnismäßig viel Zeit‘ aufwendete.“ Das hatte das Finanzamt ebenfalls bemängelt.

    Dem Finanzamt könne „auch nicht darin gefolgt werden, dass hier eine grob mangelhafte Datensatzbeschreibung die Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit der Kassendaten erheblich beeinträchtige, was dem Fehlen einer Bedienungsanleitung gleichkomme. Eine fehlende oder ungenügende Verfahrensdokumentation stellt nicht ohne weiteres einen Verstoß gegen die Vorschriften der §§ 142 ff. AO dar.“ Zudem biete „die Dokumentation, deren Fehlen das FA beanstandet, keine Gewähr dafür, dass bei den Umsätzen der richtige Steuersatz angewandt wurde.“

    „Unwahrscheinlichkeiten“ genügen nicht und Testkäufe hier ungeeignet

    Und weiter heißt es in dem Beschluss: „Eine formell ordnungsmäßige Buchführung kann nur verworfen werden, soweit die Buchführung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit sachlich unrichtig ist … Das FA hält die Verteilung der Umsätze auf die verschiedenen Steuersätze, die sie bei einigen Angestellten festgestellt hat, für unwahrscheinlich. Das ist weniger als die Feststellung, dass die Zuordnung der Umsätze mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit falsch ist.

    Auch die Testkäufe seien ungeeignet, um die sachliche Richtigkeit der Buchführung zu widerlegen. „Das FA will die sachliche Unrichtigkeit weiter daraus herleiten, dass bei zwei von vier im Febr. 2019 durchgeführten Testkäufen die USt falsch ausgewiesen worden sei … Die sachliche Richtigkeit einer Buchführung kann nicht allein durch stichprobenweise Überprüfung einzelner Geschäftsvorfälle widerlegt werden … Hier kommt hinzu, dass die Testkäufe geraume Zeit nach dem Prüfungszeitraum stattfanden.“

    Praxis-Tipp

    Die Entscheidung zeigt, dass man die Flinte nicht zu früh ins Korn werfen sollte, wenn das Finanzamt die Verfahrensdokumentation bemängelt und daraus eine Schätzungsbefugnis herleiten will.

    Das BMF-Schreiben vom 14.11.2014 – Schreiben betr. Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD) vom 14.11.2014, BStBl. I 2014, 1450 – ist „Innenrecht“ der Verwaltung – Steuerpflichtige und die finanzgerichtliche Rechtsprechung sind hieran grundsätzlich nicht gebunden. Nach Rz. 183 des BMF-Schreibens ist dieses zudem erst auf Veranlagungszeiträume anzuwenden, die nach dem 31.12.2014 (also ab 01.01.2015) beginnen.

    Beachte ab 01.01.2020 das entsprechende BMF-Schreiben vom 28.11.2019 (BStBl. I 2019, 1269).

  • BFH: Neues zu Steuerhinterziehung und Restschuldbefreiung

    Zwischen dem Steuer(straf)recht und dem Insolvenzrecht bestehen unliebsame Wechselwirkungen. Befindet sich der Mandant im Insolvenzverfahren oder hat er vor, Insolvenzantrag zu stellen, dann kann die Restschuldbefreiung für Steuerschulden auf der Kippe stehen, wenn der Vorwurf einer Steuerhinterziehung im Raum steht.

    Rechtskräftige Verurteilung wegen Steuerhinterziehung schließt Restschuldbefreiung aus

    Hintergrund ist § 302 Nr. 1 InsO: Nach dieser Vorschrift sind „Verbindlichkeiten des Schuldners … aus einem Steuerschuldverhältnis“ von der Restschuldbefreiung ausgenommen, „sofern der Schuldner im Zusammenhang damit wegen einer Steuerstraftat nach den §§ 370, 373 oder § 374 der Abgabenordnung rechtskräftig verurteilt worden ist …“

    Darunter fällt also insbesondere eine Verurteilung wegen Steuerhinterziehung (§ 370 AO).

    Für eine rechtskräftige Verurteilung genügt ein Strafbefehl (vgl. § 410 Abs. 3 StPO), ein „echtes“ Urteil ist nicht erforderlich (BFH, 28.06.2022, VII R 23/21; 07.08.2018, VII R 24, 25/17: sogar Strafbefehl mit Verwarnung mit Strafvorbehalt, § 59 StGB, genügt). Eine rechtskräftige Verurteilung liegt auch dann (noch) vor, wenn die Eintragung im Bundeszentralregister (BZR) schon getilgt wurde (BFH, 07.08.2018, VII R 24, 25/17).

    Die rechtskräftige Verurteilung muss auch noch nicht im Zeitpunkt der Forderungsanmeldung vorliegen (BFH, 28.06.2022, VII R 23/21).

    Forderungsanmeldung des Finanzamtes mit Attribut „Steuerstraftat“

    Insolvenzforderungen müssen (auch) vom Finanzamt gemäß § 174 Abs. 1 InsO beim Insolvenzverwalter zur Tabelle angemeldet werden. Bei der Anmeldung zur Insolvenztabelle sind der Grund und der Betrag der Forderung anzugeben sowie die Tatsachen, aus denen sich nach Einschätzung des Gläubigers (Finanzamt) ergibt, dass ihr eine Steuerstraftat des Schuldners zugrunde liegt (§ 174 Abs. 2 InsO).

    Praxis-Tipp

    Hat das Finanzamt eine Forderung mit dem Attribut „Steuerstraftat“ zur Insolvenztabelle angemeldet, so hat das Insolvenzgericht den Insolvenzschuldner auf die Rechtsfolgen des § 302 InsO und auf die Möglichkeit eines Widerspruchs hinzuweisen (§ 175 Abs. 2 InsO).

    BFH: Attribut „Steuerstraftat“ kann nachträglich angemeldet werden

    Allerdings kann dieses Attribut (Tatsachen hinsichtlich Steuerstraftat) auch noch nachträglich (bis zum Schlusstermin, § 197 InsO) beim Insolvenzverwalter angemeldet werden (§ 177 Abs. 1 InsO).

    Widerspricht der Schuldner diesem Attribut (die Beschränkung auf das Attribut „Steuerstraftat“ ist zulässig), darf das Finanzamt dazu einen Feststellungsbescheid gemäß § 251 Abs. 3 AO erlassen. Aus diesem Bescheid muss sich ergeben, dass der Schuldner im Zusammenhang mit der Forderung wegen Steuerhinterziehung rechtskräftig verurteilt worden ist (BFH, 28.06.2022, VII R 23/21). Der Erlass des Feststellungsbescheides ist nur bis zur Aufhebung des Insolvenzverfahrens zulässig (AEAO zu § 251, Nr. 5.3.2).

    Der Ausschluss der Restschuldbefreiung soll nach Auffassung der Finanzverwaltung (AEAO zu § 251, Nr. 15.2) auch dann gelten, wenn die Verurteilung erst nach Beendigung des Insolvenzverfahrens rechtskräftig wird.

    Praxis-Tipp

    Auch steuerliche Nebenleistungen nach § 3 Abs. 4 AO (z. B. Zinsen und Säumniszuschläge), die nicht im Strafbefehl bzw. im Urteil enthalten sind, werden von § 302 Nr. 1 InsO erfasst.

    Jedenfalls sind Einstellungen nach §§ 153ff. StPO – insbesondere Einstellung gegen Geldauflage (§ 153a StPO) – nicht von § 302 Nr. 1 InsO erfasst. In diesen Fällen ist eine Restschuldbefreiung auch hinsichtlich strafbefangener Steuerforderungen möglich.

  • BFH-Website nach Hackerangriff abgeschaltet

    Wer derzeit Pressemitteilungen oder Entscheidungen auf der Website des BFH abrufen möchte, erhält den Hinweis, dass „aufgrund von Wartungsarbeiten am Server … unsere Webseite bis auf Weiteres nicht erreichbar“ ist. Hintergrund ist ein Hackerangriff, von dem offenbar auch der Server des BFH betroffen ist.

  • Betriebsprüfung darf von Einnahmen-Überschuss-Rechnern keinen GDPdU-Datenträger verlangen

    Grundsätzlich darf das Finanzamt bzw. die Betriebsprüfung die aufbewahrungspflichtigen Unterlagen (insbesondere Buchführungsunterlagen) des Steuerpflichtigen einsehen, auch in Form von gespeicherten Daten. Dazu wird im Normalfall reflexartig zu Beginn der Betriebsprüfung die Überlassung eines Datenträgers mit den entsprechenden Daten verlangt.

    Das Verlangen eines Betriebsprüfers nach „Überlassung eines Datenträgers nach GDPdU“ gegenüber einem Einnahmen-Überschuss-Rechner (hier: Rechtsanwaltssozieät) ist jedoch rechtswidrig, so der Bundesfinanzhof (BFH) in einem Urteil vom 07.06.2021, Az. VIII R 24/18. Der Umfang des beabsichtigten Zugriffs auf die Daten der Rechtsanwaltssozietät sei nicht hinreichend begrenzt. Die Datenträgerüberlassung kann sich nur auf aufbewahrungspflichtige Daten beziehen.

    Zudem – gerade vor dem Hintergrund von „Corona“ und Home-Office sehr interessant – sei die Aufforderung unverhältnismäßig und rechtswidrig, weil sie keine Beschränkung enthielt, dass der überlassene Datenträger vom Prüfer nur in den Geschäftsräumen des Steuerpflichtigen oder in den Diensträumen des Finanzamtes ausgewertet werden darf. Für eine Auswertung der Daten außerhalb dieser Räume – etwa auf dem Dienstlaptop des Außenprüfers – bestehe keine Rechtsgrundlage.

    Der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit gebiete es, der Gefahr einer missbräuchlichen Verwendung der geschützten Daten von Berufsgeheimnisträgern Rechnung zu tragen und nach Möglichkeit auszuschließen, dass die Daten außerhalb der Geschäftsräume des Steuerpflichtigen oder der Diensträume der Finanzverwaltung, z.B. infolge eines Diebstahls des Prüfer-Notebooks, in fremde Hände geraten können. Dieses Bedürfnis sei ohne nennenswerte Beeinträchtigung einer rechnergestützten Außenprüfung angemessen berücksichtigt, wenn die Daten des Steuerpflichtigen nur in seinen Geschäftsräumen oder an Amtsstelle erhoben und verarbeitet werden dürfen. Damit schließt sich der BFH einer Entscheidung aus 2014 an (BFH, Urteil vom 16.12.2014, Az. VIII R 52/12).

    ► Praxis-Tipp

    Die Aufforderung des Finanzamtes bzw. der Betriebsprüfung an den Steuerpflichtigen, Unterlagen und Aufzeichnungen auf einem maschinell verwertbaren Datenträger für eine Betriebsprüfung zur Verfügung zu stellen, kann mittels Einspruch (und Antrag auf Aussetzung der Vollziehung) angefochten werden. Das Finanzamt muss die Datenträgerüberlassung auf die jeweils konkreten Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten beschränkten.

    Eine Datenträgerüberlassung durch Berufsgeheimnisträger (Rechtsanwälte, Steuerberater, …) ist besonders kritisch zu prüfen. Dabei muss das Finanzamt sicherstellen, dass die Daten des Steuerpflichtigen nur beim Steuerpflichtigen selbst oder nur in den Diensträumen des Finanzamtes verarbeitet bzw. ausgewertet werden dürfen. Damit wäre bspw. eine „Mitnahme“ der Daten ins Home-Office des Prüfers mittels Notebook unzulässig.