FAQ Steuerstrafrecht

Antworten auf häufig gestellte Fragen zum Steuerstrafrecht

Das Steuerstrafrecht ist in der Abgabenordnung (AO) geregelt. Es gibt verschiedene Steuerstraftaten, aber Steuerhinterziehung (§ 370 AO) ist das zentrale Delikt des Steuerstrafrechts. Als Steuerstrafverteidiger hat man fast ausschließlich mit dem Vorwurf der Steuerhinterziehung zu tun.

Das Steuerstrafverfahren weist wichtige Besonderheiten gegenüber dem allgemeinen Strafverfahren auf. Auch das Thema Selbstanzeige muss man als Steuerstrafverteidiger beherrschen.

I. Steuerhinterziehung

Blankettstrafrecht

Wenn Sie sich nur § 370 AO anschauen, dann wissen Sie vermutlich auch nach dreimaligem Lesen noch nicht, ob ein bestimmter Sachverhalt eine Steuerhinterziehung ist oder nicht. Steuerstrafrecht ist „Blankettstrafrecht.“ Damit ist gemeint, dass der (objektive) Straftatbestand der Steuerhinterziehung erst durch die Normen des Steuerrechts ausgefüllt und damit „komplett“ wird. Eine Steuerhinterziehung „steht und fällt“ also mit der vorherigen richtigen Anwendung des Steuerrechts. Im Steuerstrafverfahren „spielt die Musik“ meist im Steuerrecht.

Erklärungsdelikt

Steuerhinterziehung ist ein so genanntes Erklärungsdelikt. Entweder wird Ihnen vorgeworfen, dass Sie eine inhaltlich falsche oder unvollständige Steuererklärung (Steuerhinterziehung durch aktives Tun) beim Finanzamt eingereicht haben. Oder Sie haben trotz einer Verpflichtung keine Steuererklärung beim Finanzamt eingereicht (Steuerhinterziehung durch pflichtwidriges Unterlassen). Auch die verspätete Abgabe einer Steuererklärung ist ein Fall des pflichtwidrigen Unterlassens.

Das bloße Nicht-Zahlen von Steuern ist dagegen keine Tathandlung (nicht tatbestandsmäßig), sondern allenfalls Grund für Vollstreckungsmaßnahmen des Finanzamtes.

Steuerverkürzung

Steuerhinterziehung ist ein so genanntes Erfolgsdelikt. Der Jurist spricht vom Taterfolg, alle anderen runzeln die Stirn, versteht man doch unter „Erfolg“ in der Allgemeinsprache eher etwas Positives. Sprechen wir daher lieber von einer Folge der Tat. Die Folge der Tat besteht bei der Steuerhinterziehung entweder in einer Steuerverkürzung oder in einer Erlangung nicht gerechtfertigter Steuervorteile. In der Praxis geht es meist um eine Steuerverkürzung.

Der Begriff der Steuerverkürzung ist zwar gesetzlich definiert, aber trotzdem schwer verständlich. Auf das bloße Nicht-Zahlen von Steuern kommt es nicht an. Maßgeblich ist vielmehr die „Bescheidlage“: Man vergleicht die „Ist-Steuer“ (= die tatsächlich nicht, zu niedrig oder zu spät festgesetzte oder angemeldete Steuer) mit der „Soll-Steuer“ (= die bei wahrheits- und fristgemäßen Angaben festzusetzende bzw. gesetzlich geschuldete Steuer). Wenn beispielsweise die „Ist-Steuer“ 60.000 € beträgt, aber die „Soll-Steuer“ 100.000 €, dann liegt in Höhe von 40.000 € eine Steuerverkürzung vor.

Ohne den Eintritt der Steuerverkürzung ist das Delikt der Steuerhinterziehung nicht komplett (nicht „vollendet“, wie der Jurist sagt). Zwar ist auch eine versuchte Steuerhinterziehung strafbar. Allerdings kann die versuchte Tat milder bestraft werden als die vollendete Tat. Daher ist die Frage, ob und wann genau eine Steuerverkürzung eingetreten ist, sehr praxisrelevant für die Höhe der Strafe. Auch über die genaue Höhe der Steuerverkürzung streitet man in der Praxis häufig, insbesondere wenn die Besteuerungsgrundlagen (z. B. Einnahmen, Umsätze) ganz oder teilweise geschätzt wurden.

„Niemand hat die Absicht, Steuern zu hinterziehen“

Häufig höre ich von Mandanten: „Ich hatte doch nie die Absicht, Steuern zu hinterziehen.“ Darauf kommt es aber nicht an. Steuerhinterziehung setzt zwar vorsätzliches Handeln voraus, eine echte Absicht im Sinne eines zielgerichteten Wollens ist aber nicht erforderlich. „Bedingter Vorsatz genügt“, wie der Jurist trocken sagt. Das bedeutet: Es reicht für Vorsatz aus, wenn Sie eine Steuerverkürzung nur für möglich halten und Sich damit abfinden („na wenn schon“ oder „was soll’s“).

Es gibt zwar auch Steuerordnungswidrigkeiten, etwa die leichtfertige Steuerverkürzung (§ 378 AO), die als „Auffangtatbestand“ fungiert, wenn Vorsatz nicht nachweisbar ist. Die Grenze zwischen bedingtem Vorsatz und Leichtfertigkeit ist leider eine „Grauzone.“ Steuerordnungswidrigkeiten haben in der Praxis aber nahezu keine Bedeutung. Die Ermittlungsbehörden gehen als „Arbeitshypothese“ fast immer von vorsätzlichem Handeln aus (also § 370 AO). Der Kampf um (besser: gegen) den Vorsatz ist daher meist ein „Kampf gegen Windmühlen.“

Verjährung

Steuerstraftaten werden oft erst einige Jahre nach der Tat ermittelt, etwa aufgrund von Feststellungen in einer Betriebsprüfung. Dann stellt sich die Frage, ob diese Taten heute überhaupt noch verfolgt werden dürfen. Die Strafverfolgung ist unzulässig, wenn Verfolgungsverjährung eingetreten ist.

Die Verfolgungsverjährungsfrist beträgt bei „einfacher” Steuerhinterziehung 5 Jahre. Ausnahmsweise beträgt die Verjährungsfrist aber 10 Jahre, wenn ein gesetzlich genannter Fall einer besonders schweren Steuerhinterziehung vorliegt, insbesondere im Fall einer Steuerverkürzung „in großem Ausmaß.“ Nach neuerer Rechtsprechung liegt ein „großes Ausmaß“ bei einer Steuerverkürzung von mehr als 50.000 € pro Tat vor.

Da sich steuerstrafrechtlich relevante Sachverhalte typischerweise über mehrere Jahre (Veranlagungszeiträume) – oftmals bis heute – hinziehen, kann es sein, dass ältere Taten schon verjährt sind und nur noch die Taten der letzten Jahre geahndet werden können. Der Eintritt der Verfolgungsverjährung wird von den Strafverfolgungsbehörden hin und wieder übersehen oder falsch berechnet. Hier lohnt es sich als Strafverteidiger auf jeden Fall, genauer hinzuschauen.

Strafe

Als Strafe ist bei „einfacher“ Steuerhinterziehung Geldstrafe oder Freiheitsstrafe bis 5 Jahre vorgesehen. Für besonders schwere Fälle der Steuerhinterziehung (z. B. Steuerverkürzung „in großem Ausmaß“) schreibt das Gesetz eine Strafschärfung vor: Dann droht Freiheitsstrafe von mindestens 6 Monaten bis zu 10 Jahren. Wichtig für die konkrete Strafe ist insbesondere die Höhe der Steuerverkürzung bzw. des eingetretenen Steuerschadens.

Sonstige Nebenwirkungen

Mit einer Steuerhinterziehung bzw. einem Steuerstrafverfahren gehen fast immer auch sonstige negative Folgen einher. Die wirtschaftliche Existenz steht vielleicht auf dem Spiel, weil die hinterzogenen Steuern und Zinsen nachgezahlt werden müssen oder weil steuerrechtlich für die hinterzogenen Steuern eines anderen gehaftet wird. Beamten drohen disziplinarrechtliche, Rechtsanwälten und Steuerberatern berufsrechtliche Konsequenzen. Vielleicht stehen die Gewerbeerlaubnis oder der Jagdschein auf der Kippe.

Solche und ähnliche Sachverhalte müssen zwingend in das Verteidigungskonzept einbezogen werden.

II. Steuerstrafverfahren

Akteneinsicht

Der Verteidiger bekommt Einsicht in die kompletten Ermittlungsakten. Steuerstrafverteidigung ohne Akteneinsicht ist fahrlässig. Erst nachdem der Akteninhalt und die Beweismittel gesichtet sind, können das Verteidigungsziel und das passende Verteidigungskonzept entwickelt werden. Steuerstrafverfahren können sich über Jahre hinziehen, entsprechend „wachsen“ die Ermittlungsakten. Mehrmalige Akteneinsicht ist daher normal.

AStBV (St)

Anweisungen für das Straf- und Bußgeldverfahren (Steuer). Eine Verwaltungsvorschrift, in der die Auffassung der Finanzverwaltung bei streitigen Rechtsfragen zum Steuerstrafrecht enthalten ist (vergleichbar den RiStBV im allgemeinen Strafverfahren). Die AStBV (St) sind für alle BuStra- und Steufa-Bediensteten verbindlich. Aktuell gelten die AStBV (St) 2019 vom 01.12.2018.

Aussageverweigerungsrecht bzw. Schweigerecht

Als Beschuldigter hat man das Recht, gegenüber den Strafverfolgungsbehörden zu schweigen. Ob trotzdem eine Stellungnahme („Einlassung“) gegenüber der Staatsanwaltschaft, der Bußgeld- und Strafsachenstelle oder der Steuerfahndung sinnvoll ist, sollte nur nach Akteneinsicht und nur nach Beratung mit dem Verteidiger entschieden werden.

Betriebsprüfung

Immer wieder wird während einer laufenden Betriebsprüfung ein steuerstrafrechtliches Ermittlungsverfahren eingeleitet, weil der Betriebsprüfer meint, Anhaltspunkte für eine Steuerhinterziehung gefunden zu haben. Dann ist der Betriebsprüfer sogar verpflichtet, die Prüfung zu unterbrechen und den Sachverhalt der Bußgeld- und Strafsachenstelle (BuStra) mitzuteilen.

Bußgeld- und Strafsachenstelle (BuStra)

In Sachsen sind das drei besondere Sachgebiete bei den Finanzämtern Leipzig II, Dresden-Nord und Chemnitz-Süd, die für die Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten zuständig sind. Die Befugnisse entsprechen grundsätzlich denen der Staatsanwaltschaft. Oft erfährt der Beschuldigte erstmals durch ein Schreiben der BuStra, dass ein Steuerstrafverfahren gegen ihn eingeleitet wurde.

In manchen Bundesländern heißt es „StraBu“ oder es bestehen gesonderte Finanzämter für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung.

Siehe auch: Steuerfahndungsstelle (Steufa)

Dauer des Verfahrens

Steuerstrafverfahren können sich über Jahre hinziehen. Der Mandant möchte die Sache meist möglichst schnell vom Tisch haben und das Verfahren beschleunigen. Das ist aber nicht immer sinnvoll. Im (Steuer-)Strafrecht kann sich der bloße Zeitablauf günstig auf die Strafhöhe auswirken. Zeitablauf ist ein Strafmilderungsgrund.

Durchsuchung und Beschlagnahme

Durchsuchung und Beschlagnahme sind einschneidende Ermittlungsmaßnahmen, im Steuerstrafverfahren aber an der Tagesordnung. Im Normalfall muss der Betroffene die Maßnahme erst einmal hinnehmen. Rechtsmittel sind in diesem Stadium kaum Erfolg versprechend. Immerhin besteht die Möglichkeit, im Nachhinein beispielsweise die Rechtswidrigkeit der Durchsuchungsanordnung gerichtlich feststellen zu lassen.

Einstellung des Verfahrens gegen Geldauflage

In kleineren und mittleren Fällen besteht die Möglichkeit, sich „geräuschlos“ mit der Bußgeld- und Strafsachenstelle des Finanzamtes zu einigen, so dass das steuerstrafrechtliche Ermittlungsverfahren gegen Zahlung eines Geldbetrages eingestellt wird und der Mandant nicht vorbestraft ist. Wenn es irgendwie geht, sollte man eine solche außergerichtliche Einigung anstreben. Insbesondere vor den Amtsgerichten wird es meistens nicht besser.

Kosten des Steuerstrafverfahrens

Zwar ist die Vergütung des Verteidigers gesetzlich geregelt. Grundsätzlich werden in Steuerstrafsachen aber Vergütungsvereinbarungen abgeschlossen, da sich diese Verfahren auf Basis der gesetzlichen Vergütung normalerweise nicht wirtschaftlich vernünftig bearbeiten lassen. Die Kosten für den Verteidiger können bei betrieblicher oder beruflicher Veranlassung als Betriebsausgaben oder Werbungskosten steuerlich abzugsfähig sein (siehe auch Kosten).

Mitwirkungspflichten im Besteuerungsverfahren

Eine wesentliche und in der Praxis sehr unbefriedigende Schnittstelle zwischen Steuerstrafverfahren und Besteuerungsverfahren: Trotz anhängigem Strafverfahren ist man im laufenden Besteuerungsverfahren oder in der Betriebsprüfung weiterhin zur Mitwirkung verpflichtet. Die Mitwirkung kann vom Finanzamt jetzt allerdings nicht mehr mit Zwangsmitteln erzwungen werden. Eine Gratwanderung.

Postzustellungsurkunde (PZU)

Die Einleitung eines steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens wird oft mit Zustellungsurkunde bekannt gegeben, ein „gelber Umschlag“, auf dem das Zustelldatum vermerkt ist.

Selbstanzeige

Eine Selbstanzeige hat im Regelfall die Einleitung eines steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens zur Folge. Manchmal droht auch eine Durchsuchung der Wohnung oder des Unternehmens. Darauf muss man vorbereitet sein.

III. Selbstanzeige

Abschaffung der Selbstanzeige?

In der Politik wird immer wieder die Abschaffung der strafbefreienden Selbstanzeige (§ 371 AO) diskutitiert. Durchsetzen konnten sich deren Befürworter bisher nicht. Stattdessen wird vom Gesetzgeber in immer kürzeren Abständen an der gesetzlichen Regelung herumgedoktert. Zuletzt wurden mit Wirkung vom 01.01.2015 die Hürden für eine Rückkehr zur Steuerehrlichkeit erheblich verschärft. In Teilbereichen traten allerdings auch Erleichterungen gegenüber dem bisherigen Recht in Kraft.

„Altfälle“

Grundsätzlich ist die Rechtslage anzuwenden, die bei Einreichung einer Selbstanzeige gilt. Bei „Altfällen“ – Selbstanzeigen, die vor dem 01.01.2015 eingereicht wurden, über deren Wirksamkeit aber noch nicht abschließend entschieden wurde – ist genau zu prüfen, ob eventuell mildere ältere Vorschriften Anwendung finden. Aufgrund des Zeitablaufs dürften solche Altfälle aber kaum noch vorkommen.

Begriff „Selbstanzeige“ ist Tabu

Der Begriff „Selbstanzeige“ sollte niemals im Schriftverkehr oder im Telefonat mit dem Finanzamt auftauchen. Anderenfalls bezichtigt man sich ohne Not selbst einer Steuerhinterziehung, weil Voraussetzung einer Selbstanzeige eine vorangegangene Steuerhinterziehung ist. Außerdem vergibt man sich die – zugegeben: geringe – Chance einer „unerkannten Selbstanzeige.“ In den AStBV (St) heißt es dazu übrigens: „Selbstanzeigen …, die als solche bezeichnet oder erkennbar sind, sind der BuStra zuzuleiten.“

Besser spricht daher man – wenn überhaupt – von Korrektur, Berichtigung, Nacherklärung o. ä. Auch die kommentarlose Einreichung einer (vollständigen und richtigen) Steuererklärung kann eine wirksame Selbstanzeige darstellen, ist aber nicht immer sinnvoll.

Berichtigungszeitraum

Häufig bestehen unklare Vorstellung darüber, für wieviele Jahre man sich rückwirkend „outen“ muss (Berichtigungszeitraum), um Straffreiheit zu bekommen – 5, 10 oder gar noch mehr Jahre?

Nach früherer Rechtslage (bis einschließlich 31.12.2014) mussten nur die Jahre berichtigt werden, die strafrechtlich noch nicht verjährt waren. Die strafrechtliche Verjährungsfrist bei „einfacher“ Steuerhinterziehung beträgt 5 Jahre und 10 Jahre bei bestimmten besonders schweren Fällen der Steuerhinterziehung. Auch nach aktuellem Recht (ab 01.01.2015) ist Ausgangspunkt für die Bestimmung des Berichtigungszeitraums noch die strafrechtliche Verfolgungsverjährung. Allerdings wurde der Berichtigungszeitraum generell auf 10 Jahre ausgedehnt. Nunmehr muss die Berichtigung „mindestens … zu allen Steuerstraftaten einer Steuerart innerhalb der letzten zehn Kalenderjahre erfolgen.“

Nach Lesart der Finanzverwaltung sind das die letzten zehn vollen Kalenderjahre vor dem Jahr, in dem die Selbstanzeige eingereicht wird. Zusätzlich sind auch etwaige Steuerhinterziehungen zu korrigieren, die im Jahr der Einreichung der Selbstanzeige begangen wurden.

Nachzahlung der hinterzogenen Steuern und Zinsen

Voraussetzung für eine wirksame Selbstanzeige ist, dass die hinterzogenen Steuern nachgezahlt werden. Das wiederum setzt voraus, dass überhaupt (noch) entsprechende Liquidität vorhanden ist. Ohne Nachentrichtung der Steuern gibt es keine Straffreiheit. Auch die Hinterziehungszinsen müssen gezahlt werden, damit die Selbstanzeige wirksam ist.

„Risiken und Nebenwirkungen“ einer Selbstanzeige

Vor Abgabe einer Selbstanzeige ist immer zu prüfen, welche sonstigen Folgen drohen. Eine wirksame Selbstanzeige hat nur zur Folge, dass man wegen Steuerhinterziehung nicht bestraft werden kann. Pferdefuß: Eine Bestrafung wegen anderer Straftaten, beispielsweise Urkundenfälschung, weil durch fingierte Eingangsrechnungen Vorsteuer erschlichen wurde, verhindert die Selbstanzeige nicht.

Außerdem kann der Sachverhalt an die zuständige Verwaltungsbehörde, den Dienstherrn oder die Aufsichtsbehörde des Mandanten weiter geleitet werden. Dann können z. B. die Taxi-Lizenz, die Gewerbeerlaubnis, der Waffenschein, die Zulassung des Steuerberaters oder das Beamtenverhältnis auf der Kippe stehen.

Sperrgründe

In bestimmten Fällen führt die Selbstanzeige nicht zur Straffreiheit – sie ist dann „gesperrt“. Beispiele sind die vorherige Bekanntgabe einer Prüfungsanordnung (Außen- bzw. Betriebsprüfung), die Bekanntgabe eines Steuerstrafverfahrens oder die Entdeckung der Tat.

Ein weiterer wichtiger Sperrgrund liegt vor, wenn die verkürzte Steuer oder der erlangte nicht gerechtfertigte Steuervorteil einen Betrag von 25.000 Euro je Tat übersteigen. Straffreiheit bekommt man in diesem Fall nur, wenn man zusätzlich zu den hinterzogenen Steuern einen nach Verkürzungsbeträgen gestaffelten Strafzuschlag zugunsten der Staatskasse zahlt. Das nennt man „Selbstanzeige zweiter Klasse.“

Steuerstrafverfahren trotz Selbstanzeige?

Im Normalfall wird trotz – besser: aufgrund – der Selbstanzeige ein steuerstrafrechtliches Ermittlungsverfahren (Steuerstrafverfahren) eingeleitet. In einigen Fällen muss der Betroffene auch mit einer Hausdurchsuchung rechnen. Das Steuerstrafverfahren dient dazu, die Wirksamkeit der Selbstanzeige zu überprüfen. Überprüft wird, ob die Angaben jetzt vollständig und richtig sind. Bei wirksamer Selbstanzeige wird das Steuerstrafverfahren gemäß § 170 Abs. 2 StPO eingestellt.

Strafzuschlag

Erreicht die hinterzogene Steuer eine gewisse Größenordnung (mehr als 25.000 € je Tat), dann wird man strafrechtlich nur dann nicht verfolgt, wenn man zusätzlich zu den hinterzogenen Steuern einen Strafzuschlag zugunsten der Staatskasse zahlt. Die Höhe des Strafzuschlags ist – abhängig von der Höhe der hinterzogenen Steuern – gestaffelt: 10 % bis einschließlich 100.000 Euro Hinterziehungsbetrag, 15 % bei über 100.000 Euro bis einschließlich 1.000.000 Euro und 20 %, wenn der Hinterziehungsbetrag 1.000.000 Euro übersteigt.

„Verunglückte“ Selbstanzeige

Von einer „verunglückten“ Selbstanzeige spricht man, wenn eine Selbstanzeige unwirksam ist, weil beispielsweise ein Sperrgrund vorliegt oder die Selbstanzeige (unbewusst) unvollständig ist. Dann tritt die strafbefreiende Wirkung nicht ein. Allerdings ist die „verunglückte“ Selbstanzeige als erheblicher Strafmilderungsgrund anerkannt. Unter Umständen lässt sich auch eine Einstellung des Ermittlungsverfahrens gegen Zahlung einer Geldauflage erreichen.